海外税收案例四十五：制造业关联企业间无偿占用库存是否应被认定为关联借贷
一、案例简介
捷克R公司与爱尔兰B公司同为美国R集团内的成员公司，具有关联关系。捷克R公司为爱尔兰B公司进行硬盘组装、配置以及配销，成品硬盘由爱尔兰B公司所有，爱尔兰B公司按捷克R公司的生产成本加成12.5％向其付款。在成品硬盘生产过程中，捷克R公司使用了部分由自有资金购入的组件而未及时向爱尔兰B公司收取相关费用。捷克税务机关认为，捷克R公司因免费提供组件而占用了其资金，相当于向爱尔兰B公司提供无息贷款，按照独立交易原则，应参照国际银行间美元LIBOR利率确认捷克R公司的利息收入，并征收企业所得税。
捷克R公司对税务机关的认定提出异议，主张其为制造企业，而非金融机构，相关交易性质不应被认定为贷款，拒绝接受转让定价调整结果，并在行政复议失败后向捷克布尔诺地区法院提起行政诉讼，布尔诺地区法院撤销了捷克税务机关作出的转让定价调整。捷克税务机关不服，上诉至捷克最高行政法院，最高行政法院仍支持了纳税人主张，裁定捷克税务机关的转让定价调整缺乏合理依据。
二、争议焦点
本案件的争议焦点在于：对非金融业企业，关联方之间的资金或资产占用，是否应被认定为资金借贷，按照非独立交易原则，采用银行间信贷利率核定利息收入，并征收企业所得税。
捷克税务机关认为：根据《捷克所得税法》第23（7）条独立交易原则相关规定，捷克R公司使用自有资金购入库存组件并为爱尔兰B公司使用，应推定为对爱尔兰B公司的无息贷款，采用12个月期美元LIBOR利率作为其无风险贷款服务的回报利率，要求捷克R公司补缴企业所得税并加收20％的罚款。
捷克公司认为?：R公司本身不是金融机构，且为爱尔兰B公司进行硬盘组装和配销，属于制造服务，与爱尔兰B公司的业务安排是基于正常运营周转需要，符合独立交易原则，税务机关未选取合理的可比交易，直接套用银行间信贷利率认定为“贷款服务”，违背转让定价调整原则。
三、最终裁决
在纳税人首次上诉中，布尔诺地区法院支持了纳税人主张，认定税务机关未举证“非关联企业在相同条件下会达成可比交易”，银行间信贷利率仅适用于金融机构，制造业企业不具可比性。
后捷克税务机关上诉，捷克最高行政法院仍支持了纳税人主张，理由是：适用独立交易原则需基于实际交易性质，不能以“假设性贷款服务”强行创造纳税义务，同时指出税务机关未选取适当可比样本，也未正确确定可比价格，因此裁定其转让定价调整不合规。
四、对“走出去”企业的启示
我国制造业企业“走出去”投资设厂，或收购产品线业务线时，通常也会涉及集团内部相关服务外包，产生相应的关联方间库存和资金周转问题，有必要对其中可能存在的税收风险予以关注。
一是体现转让定价合规性文档的前瞻性。企业应动态更新“事前”转让定价分析，确保转让定价合规性文档逻辑与业务实质一致，重视事前转让定价合规性文档的风险防范作用。
二是注重不同行业交易性质特殊性。在上述案例中，法院裁决依据中较为重要的一点是案件涉及的企业不是金融行业企业，其交易不能简单按照金融行业标准认定。因此，企业应结合所处行业特点制定转让定价策略，如制造业企业关联业务应基于生产周期、库存管理等运营需求设计转让定价策略，且应符合行业交易惯例。
三是关注东道国转让定价调整变化趋势。如在本案中，企业诉讼代理人提及，捷克税务机关过去几年主要针对亏损企业开展转让定价调查，但此次案件表明税务机关调查工作开始转向盈利企业。近年来，各国反避税呈现一定趋严态势，企业应关注相关变化，特别是合规和调查要求的更新等，提早防范风险，合理维护自身权益。
国家税务总局贵州省税务局编译、审校
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